Opodatkowanie sprzedaży odzyskanej nieruchomości


Dochód ze sprzedaży nieruchomości wywłaszczonej tzw. dekretem Bieruta może podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a – c) opodatkowaniu podlega odpłatne zbycie przez osobę fizyczną nieruchomości, części nieruchomości lub udziału w nich oraz określonych praw majątkowych do nieruchomości (w tym prawa wieczystego użytkowania gruntu), w ciągu 5 lat, począwszy od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło ich nabycie lub wybudowanie, jeśli nie jest to dokonywane w ramach działalności gospodarczej. Obecnie podatek dochodowy od osób fizycznych (PIT) od tego rodzaju przychodów stanowi 19% dochodu będącego różnicą pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości a kosztami uzyskania przychodów.

W praktyce nie ma wątpliwości z określeniem daty nabycia lub wybudowania nieruchomości. Istotne problemy z określeniem tej daty pojawiają się jednak w przypadku zbywania nieruchomości, które przeszły na własność gminy m.st. Warszawy na podstawie dekretu z dnia 26 października 1945 roku o własności i użytkowaniu gruntów na obszarze m.st. Warszawy (tzw. dekret Bieruta).

Zgodnie z art. 1 dekretu Bieruta w celu przeprowadzenia odbudowy stolicy i dalszej jej rozbudowy, w szczególności zaś szybkiego dysponowania terenami i właściwego ich wykorzystania, wszelkie grunty na obszarze m.st. Warszawy przeszły, z dniem wejścia w życie dekretu, na własność gminy m.st. Warszawy. Zgodnie z art. 7 dekretu Bieruta dotychczasowy właściciel gruntu lub jego następcy prawni mogli w ciągu 6 miesięcy od dnia jego objęcia przez gminę zgłosić wniosek o przyznanie na gruncie prawa wieczystej dzierżawy (obecnie prawa wieczystego użytkowania), z czynszem symbolicznym, lub prawa zabudowy za opłatą symboliczną.

Na przestrzeni ostatnich kilkunastu lat wiele osób, po długotrwałych sporach z organami administracji, doprowadziło od odzyskania gruntów oraz przejęcia posiadania budynków oraz budowli odebranych na podstawie dekretu Bieruta w ten sposób, że skorzystali z możliwości ustanowienia na ich rzecz prawa użytkowania wieczystego gruntu w zamian za utraconą własność. Przez lata toczyła się też burzliwa dyskusja dotycząca skutków podatkowych zbycia odzyskanych nieruchomości przez pierwotnych właścicieli, ich spadkobierców oraz osób, które nabyły roszczenia do nieruchomości lub ich następców prawnych.

Analizując rozstrzygnięcia sądów w sporach podatkowych, można skonkludować, że wykształciła się ostatecznie niekwestionowana linia orzecznicza sądów administracyjnych, z której wynika, że skutki podatkowe zbycia nieruchomości będą zależały m.in. od tego, czy zbywca jest spadkobiercą pierwotnych właścicieli, czy też nabył roszczenia do ustanowienia prawa wieczystego użytkowania gruntu od pierwotnych właścicieli lub ich spadkobierców.

W kluczowym dla spraw dekretowych wyroku z 7 maja 2002 r. (III RN 18/02) Sąd Najwyższy uznał, że (…) celem ustawodawcy nie było objęcie opodatkowaniem sprzedaży użytkowania wieczystego nieruchomości, jeżeli sprzedaż ta została dokonana przez byłego właściciela tej nieruchomości lub jego następców prawnych, którzy użytkowanie wieczyste uzyskali w wyniku realizacji uprawnień wynikając z art. 7 ust. 1-4 dekretu. Sąd uznał, że w przypadku tych osób nie doszło do nabycia użytkowania wieczystego, gdyż osoby te były właścicielami, którym państwo mocą dekretu odebrało własność nieruchomości i nigdy nie wywiązało się z określonych w dekrecie obowiązków w zakresie zrekompensowania właścicielom wywłaszczonych nieruchomości poniesionego przez nich uszczerbku majątkowego. W ocenie sądu tak należało potraktować spadkobierców byłych właścicieli nieruchomości, jeżeli to oni uzyskali użytkowanie wieczyste w wyniku realizacji uprawnień wynikających z art. 7 ust. 1-4 dekretu, które przeszły na nich ze spadkodawców.

Pogląd ten podzielają również sądy administracyjne (np. wyrok NSA z 28 kwietnia 2015 r., II FSK 425/13, wyrok NSA z 28 września 2006 r., II FSK 1232/05, wyrok WSA w Warszawie z 29 września 2006 r., III SA/Wa 1541/06, wyrok WSA w Warszawie z 5 marca 2013 r., III SA/Wa 2606/12, wyrok WSA w Warszawie z 28 marca 2013 r., III SA/Wa 2498/12, wyrok WSA w Warszawie z 7 maja 2013 r., III SA/Wa 3072/12).

Zdaniem sądów administracyjnych w sytuacji, gdy dochód ze sprzedaży nieruchomości wywłaszczonej dekretem Bieruta uzyskuje spadkobierca jej pierwotnego właściciela, dochód taki może podlegać opodatkowaniu podatkiem PIT, jeśli sprzedaż takiej nieruchomości przez następców prawnych właściciela nastąpi przed upływem 5 lat od nabycia nieruchomości, przez co rozumie się moment objęcia przez spadkobiercę prawa do dochodzenia zwrotu nieruchomości.

Datą nabycia nieruchomości przez takiego spadkobiercę powinna być zatem data nabycia spadku, w skład którego wchodziły prawa i roszczenia związane z nieruchomością. Jeśli do nabycia spadku doszło przed 31 grudnia 2010 r., to dochód uzyskany z odpłatnego zbycia nieruchomości w 2016 r. nie będzie podlegał opodatkowaniu PIT.

Takie stanowisko znajduje też odzwierciedlenie w interpretacjach podatkowych wydawanych w indywidualnych sprawach podatników (np. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z 17 kwietnia 2015 r., IPPB2/4511-142/15-6/PW, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z 27 marca 2015 r., IPPB4/415-1036/14-5/MS). Bez znaczenia z punktu widzenia art. 10 ust. 1 pkt. 8 lit. a – c ustawy o PIT jest w takim przypadku data nabycia przez spadkobiercę (czy też pierwotnego właściciela) prawa użytkowania wieczystego nieruchomości.

Odmiennie kształtują się skutki podatkowe zbycia nieruchomości na gruncie ustawy o PIT, jeśli nieruchomość zbywa osoba, które nabyła roszczenie o ustanowienie prawa wieczystego użytkowania gruntu od pierwotnego właściciela lub jego spadkobiercy w drodze kupna lub darowizny. Wówczas istotna jest data nabycia prawa wieczystego użytkowania gruntu od m.st. Warszawy, w wyniku realizacji nabytego roszczenia, bez względu na datę nabycia samego roszczenia.

W orzecznictwie sądów administracyjnych, jak np. w wyroku NSA z 6 listopada 2015 roku (II FSK 2124/13) oraz szeregu innych orzeczeń, sądy – odwołując się także do zasad racjonalności i sprawiedliwości – prezentują pogląd, że jeśli dla zbywcy nieruchomości objętej dekretem Bieruta jej nabycie nie stanowiło quasi-restytucji tej własności (np. w związku z tym, że zbywca nabył w drodze czynności cywilnoprawnej roszczenia wynikające z art.7 dekretu Bieruta), to wówczas za datę nabycia nieruchomości należy przyjąć datę jej nabycia (np. datę zawarcia umowy ustanawiającej prawo użytkowania wieczystego gruntu), a nie datę nabycia roszczeń od pierwotnych (wywłaszczonych) właścicieli lub ich następców prawnych. W takiej bowiem sytuacji podatnik zbywający nieruchomość nie utracił jej uprzednio na podstawie dekretu Bieruta ani bezpośrednio, ani w sposób pośredni, na przykład przez to, że nieruchomość ta nie weszła w skład spadku. Tym samym sytuacja prawna, a w konsekwencji sytuacja podatkowa osoby, której oddano nieruchomość w użytkowanie wieczyste, w konsekwencji nabycia przez tę osobę roszczenia na podstawie umowy cywilnoprawnej, jest inna niż sytuacja podmiotu, dla którego analogiczne prawo stanowi restytucję, chociażby niepełną, stanu majątkowego uprzednio uszczuplonego na podstawie przepisów dekretu Bieruta.

Aldona Leszczyńska-Mikulska, praktyka doradztwa dla klientów indywidualnych kancelarii Wardyński i Wspólnicy