Obowiązki zarządu dotyczące sprawozdań finansowych spółek kapitałowych


Jakie konsekwencje grożą za ich nieprzestrzeganie i czy zarząd może zasłaniać się brakiem decyzyjności organu zatwierdzającego?

Na członkach zarządu spółek kapitałowych ciąży wiele obowiązków, w tym te związane z przygotowaniem, zatwierdzeniem oraz złożeniem we właściwym sądzie rejestrowym dokumentów dotyczących zakończonego roku obrotowego. W praktyce zdarza się, że członkowie zarządu nie wywiązują się z tych obowiązków, w szczególności jeśli spodziewają się, że wspólnicy/akcjonariusze spółki nie zatwierdzą dokumentów w wyznaczonym terminie. Czy członkom zarządu grożą za to jakieś konsekwencje?

Etap I – przygotowanie dokumentów

Zgodnie z art. 52 ust. 1 ustawy o rachunkowości członkowie zarządu są zobowiązani zapewnić sporządzenie rocznego sprawozdania finansowego nie później niż w ciągu 3 miesięcy od dnia bilansowego. W praktyce oznacza to, że jeżeli w danej spółce kapitałowej rok obrotowy pokrywa się z kalendarzowym, członkowie zarządu muszą wywiązać się z tego obowiązku do końca marca następnego roku kalendarzowego. Jest to termin maksymalny, którego nie można wydłużyć w umowie lub w statucie spółki. Należy pamiętać o tym, że wszystkie elementy sprawozdania finansowego muszą zostać podpisane, wraz ze wskazaniem daty złożenia podpisu, przez osobę, której powierzono prowadzenie ksiąg rachunkowych, oraz wszystkich członków zarządu. Odmowa podpisu, niezależnie od przyczyn, wymaga pisemnego uzasadnienia dołączonego do sprawozdania finansowego.

Powyższy przepis nie oznacza, że członkowie zarządu są zobowiązani do samodzielnego sporządzenia sprawozdania finansowego. Muszą jednak stworzyć właściwe warunki organizacyjne pozwalające na przygotowanie tego dokumentu przez wyznaczone do tego osoby w terminie określonym w ustawie o rachunkowości. Członkowie zarządu spółek akcyjnych (z wyjątkiem spółek w organizacji) oraz tych spółek z ograniczoną odpowiedzialnością, które spełniają co najmniej dwa z trzech warunków określonych w art. 64 ust. 1 pkt 4 ustawy o rachunkowości, są ponadto zobowiązani przedstawić roczne sprawozdanie finansowe do zbadania biegłemu rewidentowi.

Sprawozdanie finansowe nie jest jedynym dokumentem sporządzanym po zakończeniu roku obrotowego. Członkowie zarządu spółek kapitałowych są także zobowiązani do przygotowania sprawozdania z działalności obejmującego istotne informacje o stanie majątkowym i sytuacji finansowej jednostki, w tym ocenę uzyskiwanych efektów oraz wskazanie czynników ryzyka i opis zagrożeń. Ustawa o rachunkowości określa, jakie informacje powinny znaleźć się w sprawozdaniu z działalności, ale nie zawiera wzoru takiego dokumentu – jego treść jest w dużej mierze uzależniona od specyfiki działalności danej spółki. Tak jak sprawozdanie finansowe, sprawozdanie z działalności podpisują wszyscy członkowie zarządu. Nie podpisuje go natomiast osoba, której powierzono prowadzenie ksiąg rachunkowych (nawet jeżeli brała udział w jego przygotowaniu).

Nie wszyscy członkowie zarządu mają świadomość, że ustawa o rachunkowości przewiduje sankcję karną za nieprzygotowanie wyżej wymienionych dokumentów. Zgodnie z art. 77 pkt 2 tej ustawy ten, kto dopuszcza do niesporządzenia sprawozdania finansowego lub sprawozdania z działalności lub do sporządzenia ich niezgodnie z przepisami ustawy lub zawarcia w tych sprawozdaniach nierzetelnych danych, podlega grzywnie lub karze pozbawienia wolności do lat 2, albo obu tym karom łącznie. Kary te wymierzane są zgodnie z Kodeksem karnym, co oznacza, że grzywna może wynieść od 100 zł nawet do 1 080 000 zł, zaś kara pozbawienia wolności od 1 miesiąca do 2 lat. Ponadto, w przypadku gdy sprawozdanie finansowe nie spełnia wymagań przewidzianych w ustawie o rachunkowości, członkowie zarządu (wraz z członkami rady nadzorczej lub innego organu nadzorującego, o ile taki istnieje w spółce) odpowiadają solidarnie wobec spółki za szkodę wyrządzoną swoim działaniem lub zaniechaniem (art. 4a ust. 2 ustawy o rachunkowości).

Członkowie zarządu ponoszą także odpowiedzialność za niepoddanie sprawozdania finansowego badaniu przez biegłego rewidenta (o ile zostały spełnione przesłanki do przeprowadzenia tego badania wskazane w ustawie o rachunkowości). Zgodnie z art. 79 pkt 1 ustawy o rachunkowości członkowie zarządu w takim przypadku podlegają grzywnie (we wskazanych wyżej granicach kwotowych) albo karze ograniczenia wolności.

Etap II – zatwierdzanie dokumentów

Przygotowane przez zarząd dokumenty są przedstawiane wspólnikom do zatwierdzenia na zwyczajnym zgromadzeniu wspólników lub zwyczajnym walnym zgromadzeniu. Ustawa o rachunkowości oraz Kodeks spółek handlowych wyznaczają ramy czasowe tego etapu. Zgodnie z art. 53 ust. 1 ustawy o rachunkowości roczne sprawozdanie finansowe jednostki podlega zatwierdzeniu nie później niż 6 miesięcy od dnia bilansowego. W praktyce oznacza to, że w tych spółkach kapitałowych, w których rok obrotowy pokrywa się z kalendarzowym, zarząd jest zobowiązany zwołać zwyczajne zgromadzenie wspólników lub zwyczajne walne zgromadzenie w taki sposób, aby odbyło się ono do końca czerwca roku kalendarzowego następującego po roku, za który sporządzono sprawozdanie finansowe. Przepisy Kodeksu spółek handlowych zawierają analogiczne przepisy dla obu rodzajów spółek kapitałowych dotyczące terminu zwołania tych zgromadzeń oraz określają sprawy, które powinny być poddane na nich pod głosowanie, w tym między innymi rozpatrzenie i zatwierdzenie sprawozdania finansowego oraz sprawozdania z działalności za poprzedni rok obrotowy.

Niewykonanie tego obowiązku jest sankcjonowane przez art. 594 § 1 pkt 3) k.s.h. Zgodnie z brzmieniem tego przepisu członek zarządu spółki kapitałowej, który dopuszcza do tego, że zarząd nie zwołuje zgromadzenia wspólników lub walnego zgromadzenia, podlega grzywnie do 20 000 zł. Grzywnę nakłada sąd rejestrowy.

Przedmiotem zwyczajnego zgromadzenia wspólników lub zwyczajnego walnego zgromadzenia jest także podjęcie uchwały o podziale zysku albo pokryciu straty. Należy pamiętać o dwóch istotnych ograniczeniach w dysponowaniu wynikiem finansowym netto spółki, które stanowią konsekwencję niewywiązania się przez członków zarządu z nałożonych na nich obowiązków.

Po pierwsze, podział lub pokrycie wyniku finansowego netto spółek kapitałowych zobowiązanych do poddania badaniu rocznego sprawozdania finansowego może nastąpić po zatwierdzeniu sprawozdania finansowego przez organ zatwierdzający, poprzedzonym wyrażeniem przez biegłego rewidenta opinii o tym sprawozdaniu bez zastrzeżeń lub z zastrzeżeniami. Podział lub pokrycie wyniku finansowego netto, dokonany bez spełnienia tego warunku, jest nieważny z mocy prawa (art. 53 ust. 3 ustawy o rachunkowości). Innymi słowy, jeżeli zarząd nie przedstawił, wbrew przepisom ustawy o rachunkowości, sprawozdania finansowego do zbadania biegłemu rewidentowi, zgromadzenie wspólników lub walne zgromadzenie nie może podjąć uchwały o zadysponowaniu wynikiem finansowym netto spółki. W praktyce oznacza to, że wszelkie środki wypłacone na rzecz wspólników na podstawie takiej uchwały będą świadczeniem nienależnym, do zwrotu którego zarząd spółki będzie zobowiązany solidarnie ze wzbogaconym wspólnikiem na zasadach określonych w art. 198 § 1 k.s.h. Także w przypadku tych spółek kapitałowych, których sprawozdania finansowe nie podlegają badaniu przez biegłego rewidenta, obowiązuje zasada, że podział lub pokrycie wyniku finansowego netto może nastąpić dopiero po zatwierdzeniu sprawozdania finansowego przez organ zatwierdzający (art. 53 ust. 4 ustawy o rachunkowości). Zaniechanie zwołania zwyczajnego zgromadzenia wspólników lub zwyczajnego walnego zgromadzenia uniemożliwia zatem podjęcie takiej uchwały, co ma istotne znaczenie dla samych wspólników (zob. także Skutki prawne nieprawidłowego wyboru audytora do zbadania sprawozdania finansowego spółki).

III Etap – złożenie dokumentów we właściwym sądzie rejestrowym

Po sporządzeniu i zatwierdzeniu sprawozdania finansowego (zbadanego uprzednio przez biegłego rewidenta, jeżeli wymaga tego ustawa o rachunkowości) oraz sprawozdania z działalności, a także podjęciu uchwały o podziale zysku lub pokryciu straty, zarząd spółki jest zobowiązany złożyć komplet dokumentów we właściwym sądzie rejestrowym w ciągu 15 dni od dnia zatwierdzenia rocznego sprawozdania finansowego.

Zwołanie zwyczajnego zgromadzenia nie zawsze oznacza, że sprawozdanie finansowe oraz sprawozdanie z działalności zostaną zatwierdzone. W praktyce zdarza się, że ze względu na konflikt pomiędzy wspólnikami zgromadzenie nie może podjąć wiążących uchwał (na przykład z powodu braku wymaganego kworum). Jak w tej sytuacji powinni postąpić członkowie zarządu? Zgodnie z art. 69 ust. 2 ustawy o rachunkowości w przypadku, gdy sprawozdanie finansowe nie zostało zatwierdzone we wskazanym wyżej terminie, należy je złożyć w sądzie rejestrowym w ciągu 15 dni po upływie tego terminu. Innymi słowy członkowie zarządu są zobowiązani do złożenia w sądzie rejestrowym sprawozdania finansowego nawet wtedy, gdy nie zostało ono zatwierdzone i sam fakt jego niezatwierdzenia nie zwalnia ich z tego obowiązku. Po zatwierdzeniu sprawozdania finansowego składają je ponownie razem z pozostałymi wymaganymi dokumentami, w terminie 15 dni po zatwierdzeniu.

Odmiennie niż wskazano powyżej, zgodnie z art. 27 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, tak długo jak sprawozdanie finansowe pozostaje niezatwierdzone, nie powstaje obowiązek złożenia tego sprawozdania do urzędu skarbowego.

Należyte wykonanie powyższych czynności zabezpieczone jest sankcją karną przewidzianą w art. 79 pkt 1 ustawy o rachunkowości. Członkowie zarządu, którzy nie składają wymaganych dokumentów do właściwego sądu rejestrowego w terminach wskazanych w ustawie o rachunkowości, podlegają grzywnie albo karze ograniczenia wolności.

Także ustawa o Krajowym Rejestrze Sądowym zawiera przepisy mające na celu wyegzekwowanie tego obowiązku. Zgodnie z art. 24 ust. 1 tej ustawy w przypadku stwierdzenia, że wniosek o wpis do rejestru lub dokumenty, których złożenie jest obowiązkowe, nie zostały złożone pomimo upływu terminu, sąd rejestrowy wzywa obowiązanych do ich złożenia, wyznaczając dodatkowy siedmiodniowy termin, pod rygorem zastosowania grzywny przewidzianej w przepisach Kodeksu postępowania cywilnego W przypadku niewykonania obowiązków w tym terminie sąd rejestrowy nakłada grzywnę na obowiązanych, która może być ponawiana.

Sądy rejestrowe coraz częściej wszczynają postępowania przymuszające, wzywając członków zarządu do złożenia zaległych dokumentów finansowych spółki. W przypadku konieczności sporządzenia brakujących sprawozdań finansowych członkowie zarządu mogą nie być w stanie wywiązać się z tego obowiązku w terminie wyznaczonym przez sąd rejestrowy. Sankcją za niezłożenie wymaganych dokumentów we wskazanym czasie jest grzywna nakładana na członków zarządu, która może być ponawiana. Jeżeli w ocenie sądu rejestrowego postępowanie przymuszające nie doprowadzi do spełnienia obowiązku (na przykład wówczas, gdy pomimo kolejnych wezwań brakujące dokumenty nie zostały złożone), postępowanie to jest umarzane. Nie oznacza to jednak, że na tym kończą się uprawnienia sądu rejestrowego. Umorzenie postępowania przymuszającego stanowi podstawę do wszczęcia z urzędu postępowania o rozwiązanie spółki bez przeprowadzenia postępowania likwidacyjnego. Oznacza to, że zaniedbania członków zarządu mogą doprowadzić nawet do wykreślenia spółki z rejestru przedsiębiorców, a co za tym idzie – do ustania jej bytu prawnego.

Różny charakter sankcji

Obowiązki członków zarządu związane z przygotowaniem, zatwierdzeniem oraz złożeniem we właściwym sądzie rejestrowym dokumentów dotyczących zakończonego roku obrotowego mają istotne znaczenie dla prawidłowego i jawnego funkcjonowania spółek kapitałowych. Ich należyte wypełnianie jest ważne także z punktu widzenia bezpieczeństwa obrotu prawnego. O wadze tych obowiązków świadczy ilość sankcji o charakterze karnym i organizacyjnym przewidzianych za ich niedopełnienie. Należy mieć na uwadze, że zaniechania członków zarządu mogą powodować negatywne skutki nie tylko dla nich samych – co oczywiste, ale także dla samej spółki i jej wspólników. W skrajnych przypadkach mogą nawet doprowadzić do przymusowego rozwiązania spółki i wykreślenia jej z rejestru przedsiębiorców.

Marta Rybacka, radca prawny, Łukasz Śliwiński, radca prawny, praktyka transakcji i prawa korporacyjnego kancelarii Wardyński i Wspólnicy