Kosztowne rozstanie z polskim fiskusem – podatek od dochodów z niezrealizowanych zysków


Na biurku Prezydenta RP spoczywa nowelizacja ustaw podatkowych wprowadzająca między innymi podatek od dochodów z niezrealizowanych zysków. Zgodnie z zapowiedziami przepisy mają wejść w życie z początkiem 2019 r.

W sierpniu w artykule Podatek od niezrealizowanych zysków kapitałowych – komu exit tax wyjdzie na dobre informowaliśmy o wstępnych założeniach nowelizacji ustaw o podatkach dochodowych wprowadzającej podatek od dochodów z niezrealizowanych zysków. Tym razem przedstawiamy zarys nowelizacji w kształcie zaakceptowanym przez Sejm i Senat.

Dyrektywa Rady (UE) 2016/1164 z 12 lipca 2016 r. (dyrektywa ATA) obliguje Polskę do ustanowienia przepisów przeciwdziałających unikaniu opodatkowania, które mają bezpośredni wpływ na funkcjonowanie rynku wewnętrznego.

Twórcy dyrektywy ATA wskazują, że regulacja ma na celu zapewnienie, by podatki były płacone tam, gdzie są generowane zyski i wytwarzana jest wartość. Jednym ze środków służących do osiągnięcia tego celu jest ujednolicenie regulacji dotyczących opodatkowania niezrealizowanych zysków kapitałowych (exit tax).

Ustawodawca realizuje ten postulat poprzez wprowadzenie instytucji exit tax zarówno w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych, jak i fizycznych. W przypadku osób fizycznych przepisów o exit tax nie stosuje się, jeżeli łączna wartość rynkowa przenoszonych składników majątku nie przekracza kwoty 4 000 000 złotych.

Wzrasta koszt przeprowadzki

Istotą exit tax jest opodatkowanie niezrealizowanych zysków w związku z przeniesieniem przez podatnika składnika majątku lub rezydencji podatkowej do innego państwa. Stosowanie exit tax dotyczy sytuacji, w których Polska traci prawo do opodatkowania wzrostu wartości niektórych składników majątku efektywnie wygenerowanego przed przeniesieniem.

Bardziej precyzyjnie, exit tax podlegać mają następujące sytuacje:

  • przeniesienie składnika majątku poza terytorium Polski, w wyniku którego Polska w całości albo w części traci prawo do opodatkowania dochodów ze zbycia tego składnika majątku, przy czym przenoszony składnik majątku pozostaje własnością tego samego podmiotu (ustawa zawiera otwarty katalog przykładów takiego zdarzenia);
  • zmiana rezydencji podatkowej przez podatnika podlegającego w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, w wyniku której Polska w całości albo w części traci prawo do opodatkowania dochodów ze zbycia składnika majątku będącego własnością tego podatnika, w związku z przeniesieniem jego siedziby, zarządu (CIT) lub miejsca zamieszkania (PIT) do innego państwa.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych zawiera dodatkowo przepis wskazujący, że w przypadku składnika majątku niezwiązanego z działalnością gospodarczą opodatkowaniu exit tax, w razie zmiany rezydencji podatkowej, o której mowa wyżej, podlegają tylko składniki majątku stanowiące:

  • ogół praw i obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną,
  • udziały w spółce, akcje i inne papiery wartościowe,
  • pochodne instrumenty finansowe,
  • tytuły uczestnictwa w funduszach kapitałowych,

– jeżeli podatnik miał miejsce zamieszkania na terytorium Polski przez łącznie co najmniej pięć lat w dziesięcioletnim okresie poprzedzającym dzień zmiany rezydencji podatkowej.

W przypadku zmiany rezydencji, o której mowa wyżej, opodatkowanie exit tax nie dotyczy składników majątku, które po zmianie rezydencji podatkowej pozostają związane z położonym na terytorium Polski zagranicznym zakładem podatnika.

Ile to będzie kosztować?

Dochód z niezrealizowanych zysków stanowi nadwyżka wartości rynkowej składnika majątku ustalanej na dzień jego przeniesienia albo na dzień poprzedzający dzień zmiany rezydencji podatkowej ponad jego wartość podatkową.

Wartością podatkową jest wartość niezaliczona uprzednio do kosztów uzyskania przychodów, jaka zostałaby przyjęta przez podatnika za koszt uzyskania przychodów, gdyby składnik ten został przez niego odpłatnie zbyty. Ustawa wskazuje także na sytuacje, w których podatnik nie ustala wartości podatkowej składnika majątku.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych wskaże tylko jedną stawkę exit tax – 19%.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wskaże dwie stawki exit tax:

  • 19% podstawy opodatkowania – gdy ustalana jest wartość podatkowa składnika majątku,
  • 3% podstawy opodatkowania – gdy nie ustala się wartości podatkowej składnika majątku.

Pozostałe uregulowania

  • Wyprowadzka na raty

Podatnik może wystąpić do fiskusa o rozłożenie na raty zapłaty całości albo części exit tax, na okres nie dłuższy niż 5 lat, jeżeli przeniesienie składników majątku albo przeniesienie rezydencji podatkowej następuje na terytorium państwa członkowskiego UE lub innego państwa należącego do EOG, które jest stroną zawartej z Polską lub UE umowy w sprawie wzajemnej pomocy przy odzyskiwaniu wierzytelności podatkowych, równoważnej wzajemnej pomocy przewidzianej w dyrektywie Rady 2010/24/UE z dnia 16 marca 2010 r. w sprawie wzajemnej pomocy przy odzyskiwaniu wierzytelności dotyczących podatków, ceł i innych obciążeń.

W przypadku realnego ryzyka nieodzyskania exit tax fiskus może żądać ustanowienia zabezpieczenia i uiszczenia opłaty prolongacyjnej. Dla ułatwienia oceny, czy realne ryzyko występuje, ustawodawca zawarł w regulacji przykładowy katalog istotnych okoliczności.

  • Wyprowadzka odwołana

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych zawiera dodatkową regulację umożliwiającą odwrócenie skutków wyjścia poza orbitę polskiego fiskusa.

Jeżeli podatnik przeniesie składnik majątku poza terytorium Polski, po czym w okresie 5 lat, liczonych od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło to przeniesienie, przeniesie go z powrotem na terytorium kraju, może wystąpić o zwrot exit tax w części przypadającej na ten składnik.

Podobnie jeżeli podatnik zmieni rezydencję podatkową, po czym w okresie 5 lat, liczonych od końca roku podatkowego, w którym nastąpiła ta zmiana, ponownie stanie się osobą o nieograniczonym obowiązku podatkowym, może wystąpić o zwrot zapłaconego exit tax. Zwrot nie dotyczy podatku przypadającego na składniki majątku, które pozostają związane z położonym poza granicami Polski zagranicznym zakładem podatnika.

  • Tymczasowe przeniesienie składników majątku

W wybranych przypadkach opodatkowaniu exit tax nie będą podlegać sytuacje, gdy majątek zostanie przeniesiony poza granice Polski na czas określony, nie dłuższy niż 12 miesięcy.

  • Poszerzenie zakresu stosowania exit tax

By ostudzić zapędy podatników szukających metod łagodzenia skutków wprowadzenia nowego podatku, ustawodawca wskazał, że przepisy o exit tax stosuje się odpowiednio do nieodpłatnego przekazania innemu podmiotowi położonego na terytorium Polski składnika majątku oraz wniesienia składnika majątku do podmiotu innego niż spółka lub spółdzielnia. W obu przypadkach skutkiem musi być utrata przez Polskę w całości albo w części prawa do opodatkowania dochodów ze zbycia tego składnika majątku.

Podsumowanie

Przeprowadzki od 1 stycznia 2019 r. prawdopodobnie podrożeją, choć nie dla wszystkich. Potencjalne obciążenie exit tax powinni uwzględnić przedsiębiorcy rozważający międzynarodową restrukturyzację. Skutki exit tax powinny także wziąć pod uwagę osoby zamożne, które po zgromadzeniu istotnego majątku zapragnęły osiedlić się w jakimś przyjemnym zakątku planety i pożegnać na dobre polskiego fiskusa. Wydaje się jednak, że spać spokojnie mogą osoby dysponujące mniejszym majątkiem, np. wyjeżdżające za granicę w celach zarobkowych lub przeprowadzające się ze względów osobistych.

Maksymilian Olejniczak, Wojciech Marszałkowski, adwokat, praktyka podatkowa kancelarii Wardyński i Wspólnicy